[摘 要] 生产制造类企业在生产制造产品的过程中，由于原材料不合格、工人操作失误等原因不可避免的会产生废品，由此产生的废品损失必然会对企业的产品成本计算产生影响。为了准确地计算产品成本，有效地进行成本分析、成本考核，所以应该对废品损失进行单独的核算。然而目前我国企业在对废品损失进行处理时却存在诸多问题，使企业成本分析、成本考核、存货管理不能有效的发挥其应有的作用。为使成本分析、成本考核、存货管理等发挥应有的作用，需要对废品损失的核算方法按照会计准则的规定进行相应的变革。
[关键词] 废品损失；可修复废品；不可修复废品
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 23. 022
[中图分类号] F230 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2016）23- 0040- 03
1 废品及废品损失的相关概念
废品是指经检验在质量上不符合规定的技术标准，不能按照原定用途使用、销售，或者需要在生产过程中经过重新加工修理后才能使用、销售的产品。
对于废品，按照其废损的程度可以将废品分为可修复废品和不可修复废品。可修复废品指在技术上是能够修复的，并且发生在重新修复上的支出费用在经济上是合算的；不可修复废品指在技术上是无法修复的或者虽然在技术上能够修复，但是所发生的修复支出在经济上是不合算的。
按照废品产生原因的不同，可以将废品分为料废和工废两种。料废是指由于材料质量、规格、性能等不符合要求而产生的废品；工废是生产过程中由于加工工艺、技术、工人操作、技术水平等方面的缺陷所产生的废品。
废品损失指企业生产废品所产生的损失，主要包括可修复废品的修复费用以及不可修复废品的成本减去废品残值后的净损失，即：
废品损失=不可修复废品的生产成本+可修复费品的修复费用-回收的废品残料价值-应收各种赔款
需要指出的是，这里的废品及废品损失仅指生产过程中所产生的，不包括产品完工入库后发生的损失。
2 会计上对废品损失核算的规定
对于不单独核算废品损失的企业，不在单独设置科目核算废品损失，而是将废品损失直接全部计入合格产品的成本，若废品有残值收入则直接冲减相应的产品成本。
对于单独核算废品损失的企业，为准确的核算废品损失，需要设置“废品损失”科目。该科目的借方登记可修复废品的修复费用以及不可修复废品的生产成本，贷方登记由保险公司、责任人等相关单位和个人的赔偿以及结转废品的净损失。废品净损失转入当月生产的同种合格产品中。结转后“废品损失”账户期末无余额。
3 现行成本会计对废品损失处理中存在的问题
3.1 不能有效地发挥成本会计的职能
成本分析、成本考核和成本控制是成本会计职能的重要组成部分，而目前我国企业会计对废品损失的核算却不利于成本会计职能的发挥。由以上案例可知，企业对生产中出现的废品损失净额未加以区分全部计入合格产品的成本。这在一定程度上增加了合格产品的成本，并且在生产成本明细账上直接以废品损失项目进行填列，而未对具体的成本项目进行分类，不利于成本分析、成本控制。同时大多数企业依据单位生产成本、产量等资料对生产工人进行成本考核，并进行相应的奖惩。目前的核算方法使得废品损失在一定程度上影响了产品的单位成本。事实上企业的废品包括了料废和工废两种，工废一般是由生产工人的操作失误造成的，而料废则是由不可归责于生产工人的其他原因造成的。假设企业未对废品加以区分一味的全部计入合格产品的成本（尤其是料废部分），并以此为依据对生产工人进行成本考核和奖惩，必然会降低生产工人的积极性，不利于企业成本会计职能的发挥。
3.2 不利于存货的管理
企业对废品损失进行处理时未根据废品的成因进行分别处理全部计入合格产品成本。这在一定程度上高估了库存商品的成本，不符合会计信息的质量特征要求当中的谨慎性原则。同时企业废品的成因除了工废以外还有一部分料废，对于料废的损失企业全部计入合格产品的成本，未对料废的原因继续深究，不利于企业发掘原材料等存货的管理中存在的问题。
3.3 不符合会计准则的规定
2006年我国对企业会计准则进行了大规模的修订并且颁布了新的会计准则，而成本会计中关于废品损失的相关核算却并没有根据新的准则进行相应的变革。根据新会计准则企业发生的非正常消耗的原材料、直接人工和制造费用等直接计入当期损益，不计入产品成本。目前废品损失在核算时未将废品损失划分为正常损失和非正常损失，全部计入合格产品成本，即将部分非正常的废品损失也计入存货的成本，这与现行的会计准则规定不相符。
4 改进废品损失账务处理的建议
对不经常发生废品损失且废品损失金额不大的企业，根据重要性原则可以不单独核算废品损失，而是发生废品损失的时候直接计入相应的成本。
对于经常发生废品损失或者废品损失金额较大的企业，在对废品损失进行账务处理时可以根据废品的成因在“废品损失”一级科目下设置“正常料废”，“非正常料废”，“正常工废”，“非正常工废”等四个二级明细科目，为细化核算可以在这四个二级科目下设“可修复费用”，“不可修复费用”两个三级明细科目。
4.1 可修复废品的账务处理
产生废品时，
借：废品损失——正常料废/非正常料废/正常工废/非正常工废——可修复费用
贷：生产成本——基本生产成本
当发生废品的修复费用时，
借：废品损失——正常料废/非正常料废/正常工废/非正常工废——可修复费用
贷：原材料/应付职工薪酬/制造费用等
发生可修复废品的残值时，
借：原材料/其他应收款/银行存款等
贷：废品损失——正常料废/非正常料废/正常工废/非正常工废——可修复费用
结转废品的净损失，正常料废和正常工废属于企业生产产品过程中产生的合理损耗直接计入产品成本，非正常料废和非正常工废属于非正常损失，不可计入产品成本全部计入期间费用所做的账务处理为，
借：废品损失——正常料废/正常工废/——可修复费用
贷：生产成本——基本生产成本
或者
借：废品损失——非正常料废/非正常工废/——可修复费用
贷：管理费用
4.2 不可修复废品的账务处理
产生不可修复废品时，
借：废品损失——正常料废/非正常料废/正常工废/非正常工废——不可修复费用
贷：生产成本——基本生产成本
不可修复废品的残值，
借：原材料/其他应收款/银行存款等
贷：废品损失——正常料废/非正常料废/正常工废/非正常工废——不可修复费用
结转废品净损失时，对于正常料废和正常工废属于企业生产产品过程中产生的合理损耗直接计入合格产品的成本，非正常料废和非正常工废属于非正常损失，不得计入产品成本，并且将其全部计入期间费用。所做的账务处理为，
借：废品损失——正常料废/正常工废/——可修复费用
贷：生产成本——基本生产成本
或者，
借：废品损失——非正常料废/非正常工废/——可修复费用
贷：管理费用
通过设置：“正常料废”、“非正常料废”、“正常工废”、“非正常工废”等四个二级明细科目，对废品损失直接根据废品损失的产生原因同时登记到废品损失各个明细账当中，期末可以将废品损失明细账作为对相应的单位和个人进行考核的一个参考指标。同时采用这种方法对废品损失进行账务处理，一方面将企业产生的非正常废品的净损失转入到当期损益，另一方面合格产品的成本只包括实际发生的成本以及在生产过程中所发生的正常损失，便于进行成本分析。对于非正常的料废和工废企业可以进一步分析成因，以提高企业存货管理的水平。
主要参考文献
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